Налог на прибыль

В таком случае покупатель в порядке предварительной оплаты перечисляет продавцу 18 000 руб. (600 у.е.x30 руб./у.е.).

На дату отгрузки покупатель формирует стоимость товара исходя из того, что по 60%-й стоимости товара расчеты уже завершены и полученная сумма на дату поступления товара перерасчету уже не подлежит, а 40 % стоимости оценивается еще в у.е., которые на дату получения товара должны быть оценены по курсу Банка России.

Таким образом, рублевая оценка стоимости товара у покупателя для целей налогообложения составит 30 400 руб. (18 000 руб. + + 400 у.е.x31 руб./у.е.).

При перечислении оплаты оставшейся части стоимости товара в размере 12 800 руб. (400 у.е.x32 руб./у.е.) продавец должен учесть в составе внереализационных расходов при расчете налоговой базы суммовые разницы в размере 400 руб. [16]. Всего покупатель уплатит по сделке с такими условиями 30 800 руб. (18 000 руб. + 12 800 руб.).

В соответствии с п. 19 ст. 270 НК РФ суммы НДС, предъявленные покупателю, в составе расходов не учитываются, возникшая суммовая разница определяется в налоговом учете без учета НДС.

В силу п. 9 ст. 272 НК РФ суммовая разница признается расходом у налогоплательщика-продавца на дату погашения дебиторской задолженности за реализованные товары (работы, услуги), имущественные права, а в случае предварительной оплаты – на дату реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав.

Таким образом, при реализации товаров (работ, услуг) на условиях полной предоплаты суммовые разницы для целей налогообложения прибыли признаются внереализационным доходом (расходом) на дату реализации товаров (работ, услуг), определяемой в соответствии с п. 1 ст. 39 НК РФ, независимо от фактического поступления денежных средств [17] в их оплату.

При частичной предоплате суммовые разницы (положительные и отрицательные) должны быть учтены для целей налогообложения в следующем порядке:

– по частично оплаченным в предварительном порядке товарам (работам, услугам) – на дату реализации товаров (работ, услуг);

– по оплаченным после даты реализации товарам (работам, услугам) – на дату погашения дебиторской задолженности за реализованные товары (работы, услуги).

Что касается заемных средств, оцененных в иностранной валюте, но выданных и возвращаемых в рублях, то разница между рублевой оценкой суммы займа на дату получения заемщиком денежных средств и рублевой оценкой суммы займа на дату возврата денежных средств кредитору не подпадает под определение суммовой разницы.

Возникающая в этом случае отрицательная разница у заемщика рассматривается как плата за пользование займом и учитывается для целей налогообложения прибыли в соответствии со ст. 269 НК РФ.

Согласно п. 8 ст. 272 НК РФ моментом возникновения подобных расходов считается последняя дата соответствующего отчетного периода или дата погашения долгового обязательства (частично или полностью).

Если на конец отчетного периода у заемщика возникает положительная разница, то она включается в состав внереализационных доходов заемщика (п. 6 ст. 271 НК РФ) (письма МНС России от 09.12.2003 № 002-5-10/126-АУ956, УМНС России по г. Москве от 17.08.2004 № 26-12/54015, Минфина России от 25.11.2004 № 03-03-01-04/1/147).

Что касается уплаты процентов по договорам займа, то возникающие в этом случае суммовые разницы между рублевой оценкой сумм процентов на дату их начисления и рублевой оценкой сумм процентов на дату их оплаты учитываются у заемщика в общеустановленном порядке в составе внереализационных доходов и расходов соответственно.