Правовое регулирование налогообложения контролируемых иностранных компаний: опыт зарубежных стран и России

Следующие категории доходов, как правило, признаются пассивными: дивиденды – изначально они были основной категорией дохода, признаваемого налогооблагаемым доходом КИК. При этом, однако, в некоторых случаях дивиденды могут признаваться активным доходом и исключаться из налогооблагаемой базы акционера КИК. К таким дивидендам относятся, во-первых, так называемые активные дивиденды – дивиденды от распределения прибыли дочерней компании, доходную базу которой составляют активные доходы («дивиденды, выплаченные из активных доходов»); во-вторых, дивиденды, полученные КИК, в случае если таковые относятся к категории дивидендов, освобождаемых по правилам государства резидентства акционера (контролирующего лица) КИК, т. е. если бы такие дивиденды были получены не КИК, а напрямую акционером КИК и они освобождались от налогообложения в стране его налогового резидентства[260]; в-третьих, если основным видом деятельности КИК является торговая деятельность или деятельность по операциям с ценными бумагами.

Стоит отметить, что по российскому законодательству о КИК активные дивиденды, полученные активными иностранными холдинговыми и субхолдинговыми компаниями, также освобождаются от налогообложения[261];

• проценты – они также традиционно признаются пассивным доходом, который может вызывать сомнения с точки зрения BEPS, поскольку с помощью процентов доход может искусственно переноситься на получателя процентного дохода, в то время как плательщик процентов – материнская компания КИК заявляет соответствующие расходы для уменьшения налогооблагаемой прибыли[262]

;

• страховые доходы – они признаются пассивным «сомнительным» доходом не всегда, а, как правило, в определенных случаях, например, если: а) капитализация КИК, которая получает страховой доход, оказывается в разы выше капитализации сравнимых компаний, оказывающих страховые услуги; б) застрахованное лицо, бенефициар страховых выплат или застрахованные риски находятся на территории иной, чем территория месторасположения КИК; в) страховой доход был получен на основании контрактов со «связанной» стороной, особенно если последняя получила возможность вычета для налоговых целей расходов в виде платы по страховому полису.

Роялти и иные доходы от использования и реализации прав на объекты интеллектуальной собственности признаются сомнительным доходом, поскольку они связаны с активами, которые являются высокомобильными (нематериальные активы), что определяет и высокую мобильность указанных доходов. «Природой» доходов от интеллектуальной собственности легко манипулировать: так, она может быть изменена, например, когда доход от прав на интеллектуальную собственность включается в доход от продажи товаров, которые созданы с использованием такого интеллектуального права. Также достаточно сложно бывает определить рыночную стоимость указанных прав, в связи с чем возможны манипуляции налогоплательщика с целью перераспределения доходов на те компании (группы), которые располагаются в низконалоговых юрисдикциях. В силу названных причин доходы от интеллектуальных прав также включаются в категорию сомнительных и соответственно могут формировать базу налогооблагаемого дохода КИК

[263].

Что касается доходов КИК от продажи товаров, произведенных в юрисдикции КИК, и оказания услуг

в юрисдикции КИК, то, как указывает ОЭСР[264], обычно такие доходы не должны вызывать сомнений с точки зрения BEPS и поэтому не включаются в налогооблагаемую базу КИК. Однако в ряде случаев такие доходы также могут признаваться сомнительными. В Отчете ОЭСР названо два примера, когда ОЭСР рекомендует доходы КИК от продажи товаров и оказания услуг признавать сомнительными с точки зрения BEPS и включать их в налогооблагаемую базу КИК: во-первых, когда КИК не осуществляет полноценной деятельности по купле-продаже товаров, а является всего лишь компанией, выставляющей электронные счета (invoicing company), и, во-вторых, когда КИК получает доход от продажи и оказания услуг в связи с объектами интеллектуальной собственности. Доходы компаний, выставляющих счета вызывают сомнения, поскольку, как правило, такие КИК получают доход от продажи товаров и оказания услуг, которые они, в свою очередь, приобрели от «связанных» сторон и в отношении которых они создали мало добавленной стоимости. Доход КИК от продажи интеллектуальных прав является сомнительным в силу высокой мобильности таких прав как нематериальных активов.