Налоговый и бухгалтерский учет расходов на рекламу. Без ошибок с учетом интересов компании и требований налоговых органов

В п. 4 определения от 04.06.2007 № 320-О-П установлено, что нормы, содержащиеся в абз. 2 и 3 п. 1 ст. 252 НК РФ, исходя из правовых позиций, изложенных Конституционным Судом РФ в сохраняющих свою силу решениях, не могут рассматриваться как нарушающие конституционные права налогоплательщиков, а потому какая-либо неопределенность в вопросе об их соответствии Конституции Российской Федерации отсутствует, что не исключает права федерального законодателя конкретизировать правовой механизм регулирования обложения налогом на прибыль организаций.

В п. 2 этого документа (со ссылкой на определения Конституционного Суда РФ от 04.12.2003 № 441 – О и № 442-0) указано, что наличие в законе общих оценочных понятий само по себе не свидетельствует об их неопределенности: поскольку нормы законодательства о налогах и сборах различны по характеру и значению, пределы детализации таких его норм, как абстрактно сформулированные нормы – принципы, определяются законодателем с учетом необходимости их эффективного применения к неограниченному числу конкретных правовых ситуаций.

Таким образом, по мнению судей, вышеуказанные положения ст. 252 НК РФ соответствуют Конституции Российской Федерации и никакой неопределенности в нормах абз. 2 и 3 п. 1 ст. 252 НК РФ нет.

Как пояснил Конституционный Суд РФ, законодатель оправданно отказался от закрытого перечня конкретных затрат налогоплательщика, которые могут быть учтены при расчете налоговой базы, имея в виду многообразие содержания и форм экономической деятельности и видов возможных расходов, что при их детальном и исчерпывающем нормативном закреплении приводило бы к ограничению прав налогоплательщика. В то же время критерии отнесения тех или иных затрат к расходам должны применяться в системе действующего правового регулирования с учетом целей и общих принципов налогообложения.

Судьи Конституционного Суда РФ подчеркнули, что гл. 25 НК РФ регулирует налогообложение прибыли организаций и устанавливает в этих целях определенную соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью организации по извлечению прибыли. Так, перечень затрат, подлежащих включению в состав расходов, связанных с производством и реализацией, содержит материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации и прочие расходы, включая расходы на ремонт основных средств, направленные на развитие производства и сохранение его прибыльности (ст. 253–255, 260–264 НК РФ). Этот же критерий прямо обозначен в абз. 4 п. 1 ст. 252 НК РФ как основное условие признания затрат обоснованными или экономически оправданными: расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Иными словами, обоснованность расходов должна оцениваться с учетом обстоятельств, которые свидетельствуют о намерении предпринимателя получить выгоду от своей деятельности. При этом речь идет именно о намерениях и целях (направленности) деятельности, а не о ее результате.

Из этого же исходит и Пленум ВАС РФ, указавший в постановлении от 12.10.2006 № 53, что обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. В то же время обоснованность получения налоговой выгоды не может быть поставлена в зависимость от эффективности использования капитала (п. 9 вышеназванного постановления Пленума ВАС РФ).

В п. 3 определения Конституционного Суда РФ от 04.06.2007 № 320-О-П указано, что налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (ч. 1 ст. 8 Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

В свою очередь, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.