Аудит организаций различных видов деятельности. Настольная книга аудитора

Признание доходов от основной деятельности в бухгалтерском и налоговом учете. Согласно ст. 2 Закона № 196-ФЗ, основным видом деятельности ломбарда является предоставление краткосрочных займов гражданам и хранение вещей.

На основании п. 2 ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений» краткосрочный заем физическому лицу включается в состав финансовых вложений и должен отражаться по дебету счета 58.

Согласованная стоимость заложенного имущества, полученного от физического лица, должна быть отражена на забалансовом счете 008 «Обеспечения обязательств и платежей полученные».

Причитающиеся к получению проценты по займу представляют для ломбарда доход по обычным видам деятельности, который в соответствии с Планом счетов должен отражаться на счете 90.

В налоговом учете, как установлено п. 6 ст. 271 НК РФ, процентный доход по договорам займа, срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, должен быть признан на конец каждого отчетного периода в пределах срока действия договора и на установленную дату возврата займа.

В отношении вопроса о том, в составе каких доходов следует признавать в налоговом учете процентный доход в ломбарде, существуют две точки зрения.

По мнению Минфина РФ (Письмо от 05.06.2008 г. № 03-03-06/4/41), в соответствии с п. 6 ст. 250 НК РФ проценты по займам признаются внереализационными доходами.

Ряд комментаторов указывает, однако, что с 01.01.2008 г. предоставление ломбардом краткосрочных займов признается Законом № 196-ФЗ его основной деятельностью. А раз так, то, согласно п. 1 ст. 249 НК РФ, процентный доход в ломбарде должен быть признан в составе доходов от реализации.

Налогообложение доходов от основной деятельности.

В отношении обложения налогом на добавленную стоимость процентного дохода в ломбарде аудитору необходимо иметь в виду следующее.

Подпунктом 5 п. 3 ст. 149 НК РФ освобождено от НДС осуществление банковских операций организациями, которые в соответствии с законодательством РФ вправе совершать их без лицензии ЦБ РФ. В свое время в Методических рекомендациях по применению гл. 21 НК РФ (утв. Приказом МНС РФ от 20.12.2000 г. № Б Г-3-03/447, утратили силу с 01.01.2006 г.) было указано, что установленная ст. 149 льгота распространяется на ломбарды.

Позднее, однако, появилось Письмо Минфина РФ от 23.09.2002 г. № 01-02-03/04-445, в котором было указано, что, согласно ст. 358 ГК РФ, деятельность ломбардов – это принятие от граждан в залог движимого имущества, предназначенного для личного потребления в обеспечение краткосрочных займов. А операции по принятию в залог движимого имущества, предназначенного для личного потребления, в обеспечение краткосрочных кредитов в перечне банковских операций, приведенном в ст. 5 Федерального закона от 02.12.1990 г. № 395-1 «О банках и банковской деятельности», не предусмотрены. Учитывая изложенное, Минфин РФ указал в этом Письме, что применять положения ст. 149 Кодекса в отношении операций по выдаче населению краткосрочных кредитов в залог движимого имущества, предназначенного для личного потребления, оснований не имеется, в связи с чем доходы (проценты), полученные ломбардами от осуществления ими данных операций, должны облагаться налогом на добавленную стоимость в общеустановленном порядке.

Но как было указано выше, Законом № 196-ФЗ с 01.01.2008 г. установлено, что деятельность ломбардов – это кредитование граждан под залог принадлежащих гражданам вещей. А кредитование является банковской операцией согласно ст. 5 Федерального закона от 02.12.1990 г. № 395-1 «О банках и банковской деятельности». Вследствие этого процентный доход от предоставления ломбардами денежных займов гражданам освобождается от обложения НДС (подп. 5 п. 3 ст. 149 НК РФ). Следует отметить, что и до 01.01.2008 г. ряд комментаторов, а также налоговые органы в своих письмах (например, Письмо УМНС РФ по г. Москве от 13.03.2003 г. № 24–11/13734), арбитражные суды (Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 14.12.2005 г. № А19-12873/05-20) высказывали мнение о применении льготы, установленной подп. 5 п. 3 ст. 149 НК РФ, к ломбардам.

Что же касается дохода от хранения вещей и других видов деятельности, разрешенных Законом № 196-ФЗ (консультационных и информационных услуг), то они облагаются НДС в общеустановленном порядке.

В этом случае, как установлено п. 4 ст. 149 НК РФ, поскольку ломбардом осуществляются облагаемые и не облагаемые НДС операции, то он обязан вести раздельный учет таких операций. Для этого ломбард должен в учетной политике для целей налогообложения установить порядок раздельного учета сумм «входного» НДС по материалам, работам, услугам, имущественным правам, основным средствам, которые используются и в облагаемых, и в необлагаемых операциях (п. 4 ст. 170 НК РФ).

Аудитор должен убедиться в наличии порядка такого раздельного учета в приказе по учетной политике для целей налогообложения.