• производственные затраты рекомендуется группировать в учете по следующим стадиям:
а) затраты по приобретению прав сторонних организаций, используемых при производстве туристского продукта (счет 20);
б) затраты, связанные с деятельностью производственного персонала (счет 20);
в) затраты подразделений туристской организации, учитываемые в производстве туристского продукта (счет 23);
г) накладные расходы (косвенные – счет 26);
• калькулирование себестоимости туристского продукта, как правило, должно осуществляться позаказным методом, при котором объектом учета затрат может являться либо отдельный заказ на конкретный туристский продукт, либо отдельный заказ на группу типовых туристских продуктов, либо совокупность заказов на производство туристских продуктов, которые можно объединить по определенному признаку (географическое направление, поставщик услуг и т. д.);
• в зависимости от принятой учетной политики накладные расходы (счет 26) могут либо ежемесячно списываться в дебет счета 90, либо ежемесячно распределяться между объектами калькуляции одним из трех способов:
♦ пропорционально прямым затратам;
♦ пропорционально производственной заработной плате;
♦ пропорционально плановой себестоимости объектов учета;
• расходы будущих периодов (сумма затрат на производство туристского продукта, не реализованного в данном периоде) могут отражаться в учете либо по всем статьям калькуляции, либо по прямым производственным затратам (если учетной политикой предусмотрено списание накладных расходов на счет реализации).
Аудитор должен убедиться, насколько учет затрат в туристской организации соответствует установленным рекомендациям.
Исчисление НДС и ведение раздельного учета при оказании услуг вне территории РФ.
Налоговым кодексом РФ (ст. 148, п. 1.1, подп. 3) установлено, что в целях исчисления НДС местом реализации услуг не признается территория РФ, если услуги в сфере туризма фактически оказаны за пределами РФ. В соответствии с этим услуги в сфере международного туризма, оказываемые туроператором вне территории РФ, не признаются объектом обложения НДС.Подтверждающими документами, согласно п. 4 ст. 148 НК РФ, при этом являются:
• контракт (договор с туристом и путевка);
• документ, подтверждающий факт оказания услуг. Согласно Перечню документов, подтверждающих выполнение услуг при совершении внешнеторговых сделок (документ МВЭС РФ от 01.07.1997 г. № 10–83/2508, ГТК РФ от 09.07.1997 г. № 01–23/13044, ВЭК РФ от 03.07.1997 г. № 07–26/3628), в сфере туризма таким документом является счет (например, счет от иностранного юридического лица за размещение туристов, их экскурсионное обслуживание и т. д.).
При оказании туроператором услуг в сфере международного (выездного) туризма спорным остается вопрос налогообложения услуг в той их части, которая оказывается на территории РФ. Это могут быть услуги в части получения визы, проезда по территории РФ, страхования и др. Согласно позиции налоговых органов, услуги туроператора в этой части должны облагаться НДС (Письмо МНС РФ от 09.01.2003 г. № 24–11/1752, Письмо МНС РФ от 18.06.2004 г. № 24–11/41285).
Однако эта позиция противоречит п. 3 ст. 148 НК РФ, который устанавливает следующее: «Если реализация услуг носит вспомогательный характер по от ношению к реализации основных услуг, местом такой вспомогательной реализации признается место реализации основных услуг». В Письме Минфина РФ от 04.10.2005 г. № 03-04-08/278 указано, что основным критерием для признания услуг вспомогательными является их оказание по одному договору с основными услугами. А в Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 06.12.2005 г. № А56-8906/2005 суд признал вспомогательными по отношению к туристским услугам услуги по перевозке туристов по территории РФ при выездном туризме.
Таким образом, при организации международного (выездного) туризма реализация туристского продукта туроператором не составляет объекта налогообложения и соответственно не облагается НДС. В этом случае туроператор (если он оказывает также услуги по внутреннему туризму) должен вести раздельный учет облагаемых и н е облагаемых НДС доходов и соответственно относящихся к ним расходов. Вопросы организации раздельного учета рассмотрены в разделе 1 «Организация по производству продукции» настоящей книги. Аудитору следует убедиться в наличии системы раздельного учета, ее закрепленности в учетной политике и фактическом выполнении.
Что же касается турагентов, реализующих туристский продукт по посредническому договору с туроператором, то их вознаграждение облагается НДС в общеустановленном порядке, поскольку турагент оказывает услуги туроператору, а в этом случае, согласно подп. 5 п. 1 ст. 148 НК РФ, местом реализации услуг признается территория, на которой осуществляется деятельность организации, оказывающей услуги (тур-агента).