Аудит организаций различных видов деятельности. Настольная книга аудитора

В то же время Минфин РФ (Письмо от 27.10.2005 г. № 03-0304/4/69) указал, что расходы, связанные с производством лекарственных средств, уничтожаемых по причине истечения срока годности, могут быть учтены в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, в составе внереализационных расходов, аналогично затратам на аннулированные производственные заказы, предусмотренным подп. 11 п. 1 ст. 265 НК РФ, в размере прямых затрат, определяемых в соответствии со ст. 318–319 НК РФ.

Таким образом, аптечное учреждение может учесть стоимость уничтоженных лекарственных средств в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, руководствуясь позицией, изложенной в Письме Минфина России от 27.10.2005 г. № 03-03-04/4/69, но аудитору следует иметь в виду, что это связано с определенным налоговым риском.

В отношении восстановления сумм НДС в части уничтоженных лекарственных средств, ранее принятых к вычету, необходимо указать на следующее. По мнению Минфина РФ (Письмо от 20.09.2004 г. № 0304-11/196), суммы НДС, принятые налогоплательщиком к вычету по товарам (работам, услугам), имущественным правам, приобретенным для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с гл. 21 НК РФ, но не использованным для указанных операций, должны быть восстановлены и уплачены в бюджет. Аналогичная позиция высказывалась ФНС РФ (Письмо от 19.10.2005 г. № ММ-6-03/886). Аудитору следует иметь в виду, что арбитражные суды придерживаются противоположной точки зрения: списание испорченного товара не является основанием для восстановления сумм НДС, так как не предусмотрено НК РФ (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 07.02.2006 г. № А05-7996/2005-29; Постановление ФАС Северо-Западного округа от 23.03.2005 г. № А56-23075/04).

Порядок уничтожения лекарственных средств установлен Инструкцией, утв. Приказом Минздрава России от 15.12.2002 г. № 382. В соответствии с п. 2, 5, 6 этой Инструкции лекарственные препараты изымаются из обращения в установленном порядке, направляются на предприятия, имеющие право и соответствующую лицензию на уничтожение лекарственных средств. Передача лекарств на последующее уничтожение осуществляется на основании заключенного договора с составлением акта приема-передачи (по произвольной форме). Уничтожение лекарств проводится комиссией по уничтожению лекарственных средств, создаваемой органом исполнительной власти субъекта РФ, в присутствии представителя аптечного учреждения.

Комиссией по уничтожению лекарственных средств составляется акт, в котором указываются:

• дата и место уничтожения;

• место работы, должность, фамилия, имя, отчество лиц, принимавших участие в уничтожении;

• основание для уничтожения;

• сведения о наименовании (с указанием лекарственной формы, дозировки, единицы измерения, серии) и количестве уничтожаемого лекарственного средства, а также о таре или упаковке;

• наименование производителя лекарственного средства;

• наименование владельца или собственника лекарственного средства;

• способ уничтожения.

Акт по уничтожению лекарственных средств подписывается всеми членами комиссии и скрепляется печатью предприятия, которое осуществило уничтожение лекарственного средства.

Оформление и отражение операций по изготовлению лекарственных средств в аптеках. Согласно отраслевому стандарту ОСТ 91500.05.0007–2003, аптеки могут не только продавать готовые лекарства, но и изготавливать их по индивидуальным рецептам и заказам лечебных учреждений. Статьей 17 Закона № 86-ФЗ установлено, что изготовление лекарственных средств в аптечном учреждении осуществляется по рецептам врачей на основе лекарственных средств, зарегистрированных в Российской Федерации.

Согласно указанным выше Методическим рекомендациям Минздрава РФ, изготовление лекарств в аптеках может оформляться двумя способами – с применением квитанций и бесквитанционным методом. В первом случае, принимая от клиента рецепт на изготовление лекарства, фармацевт выписывает квитанцию на заказанное лекарство по форме № А-2.2. На основе корешка квитанции учитываются лекарственные средства, изготовленные по рецептам. В аптеках с небольшим объемом работ обычно применяется бесквитанционный метод. В этом случае учет изготовленных лекарств ведется в рецептурном журнале по форме № А-2.1.

На основе подсчета корешков квитанций или итогов рецептурного журнала по изготовленным лекарствам, а также кассовых лент по готовым лекарствам составляется журнал учета рецептуры (форма № А-2.6). Запись в нем делается в конце каждой рабочей смены одной строкой.