Бухгалтерский и налоговый учет прибыли

Анализ практики налогообложения прибыли по ее второй модели показал, что первая ступень формирования налогооблагаемой базы характерна всем организациям, имеющим какие-либо значимые объемы деятельности. Применение в налогообложении прибыли второй ступени ее формирования было присуще, как правило, крупным организациям, активно ведущим кроме текущей деятельности также финансовую и инвестиционную деятельность.

Таблица 6.2

Алгоритм расчета налогооблагаемой прибыли, соответствующий второй модели налогообложения

Так же как и прежде налоговым законодательством предусматривалась возможность авансовых платежей по налогу на прибыль. При этом, начиная с 1 января 1997 г. организациям предоставлено право самостоятельного выбора режима уплаты этого налога: или придерживаться ранее действующего порядка внутриквартальной уплаты авансовых платежей, или перейти на ежемесячную уплату, исходя их фактически полученной прибыли за месяц.

Возможность выбора режима уплаты налога на прибыль в деятельности организаций оказало значительное влияние на состав соответствующей налоговой отчетности и отражение ее показателей в бухгалтерском учете.

Так, при уплате организацией налога на прибыль, исходя из фактически полученной прибыли за предшествующий месяц, в состав налоговой отчетности о налогообложении прибыли входят только «Справка о порядке определения данных, отражаемых по строке 1 «Расчета (налоговой декларации) налога от фактической прибыли» и «Расчет (налоговая декларация) налога от фактической прибыли». При этом «Расчет (налоговая декларация) налога от фактической прибыли» является не только элементом налоговой отчетности, но и первичным документом бухгалтерского учета. На определенную в этом расчете сумму налога на прибыль составляется бухгалтерская проводка, показатель которой и записывается в соответствующие регистры бухгалтерского учета.

В свою очередь, при осуществлении авансовых платежей по налогу на прибыль состав налоговой отчетности значительно расширяется. В дополнение к формам, применяемым при уплате налога, исходя из фактической прибыли, добавляются элементы налоговой отчетности, характеризующие авансирование государства средств по налогу на прибыль. В этом случае порядок отражения показателей такого комплекса налоговой отчетности идентичен отражению его показателей при использовании первой модели налогообложения.

Особое место в организации налогообложения прибыли при использовании первой системы занимала ситуация, когда хозяйственная деятельность организаций и предприятий за отчетный год завершилась убытком. В этом случае налоговое законодательство освобождало организации и предприятия от налогообложения части прибыли в течение установленного им количества лет. При этом указанная прибыль квалифицировалась как льгота по налогу на прибыль. Основным условием предоставления такой льготы являлось полное использование на покрытие убытка нераспределенной прибыли прошлых лет, средств резервного и других аналогичных по назначению фондов, создание которых предусмотрено законодательством.

В то же время налоговым законодательством четко определялись виды деятельности, осуществление которых сопровождалось предоставлением указанной льготы. Как правило, это обстоятельство имело отношение только к убытку от реализации продукции (работ, услуг). Суммы убытков, вызванные прочей деятельностью, при определении размера указанной льготы не учитывались и покрывались только за счет собственных источников. Поэтому порядок определения размера льготы по налогу на прибыль, направленной на покрытие убытка за предыдущий год, зависел от структуры такого убытка. Соответственно структура убытка определяла варианты порядка расчета рассматриваемой льготы. Так, анализ законодательства по налогообложению прибыли в части покрытия убытка отчетного года, действовавшего в 1999 г., позволил выделить четыре варианта порядка расчета льготы по налогу на прибыль.

Применение первой системы налогообложения прибыли сопровождалось внедрением в практику различных приемов и способов, осмысление которых может послужить вкладом в теорию налогообложения. Так, с 1 апреля 1999 г. максимальная ставка налога на прибыль для предприятий и организаций была снижена с 35 до 30 %. В связи с этим возник вопрос, как рассчитать сумму налога, если его ставка была снижена в течение года.

В соответствии с действующими нормативными документами при снижении ставки налога на прибыль с 1 апреля его сумма за 1-е полугодие, 9 месяцев и год рассчитывается по новой ставке. При этом полученная сумма увеличивается на сумму, исчисленную как произведение налогооблагаемой прибыли за первый квартал на разность между старой и новой ставкой налога. Казалось бы, простейшая ситуация для ведения налогового учета прибыли. Однако на практике изменение ставки налога на прибыль в течение отчетного года показало, что к ней оказались не готовы в первую очередь работники налоговых органов.