Бухгалтерский и налоговый учет прибыли

В целом первая модель налогообложения прибыли – модель, базирующаяся на прямой взаимосвязи налогооблагаемой базы с бухгалтерским конечным финансовым результатом, отличалась достаточной простотой и ясностью и высоко оценивается до сих пор практиками бухгалтерского учета. Однако это достигалось с помощью грубейшего нарушения базовых правил и процедур бухгалтерского учета. Формирование информации для налогообложения прибыли на бухгалтерских счетах приводило к изъятию из информационного оборота многих показателей, характеризующих бухгалтерскую себестоимость, конечный финансовый результат деятельности организации, а также величину прибыли в составе собственного капитала.

Поэтому законодательство о налогообложении прибыли, а также инструктивные материалы в его развитие стали устанавливать для исчисления налогооблагаемой прибыли такой режим, при котором получение необходимой для расчета информации потребовало осуществления расчетов, напрямую не вытекающих из конечных данных бухгалтерского учета.

Это привело к возникновению второй модели налогообложения прибыли, характеризующейся двухступенчатым подходом к формированию налогооблагаемой прибыли и косвенной взаимосвязью с бухгалтерским конечным финансовым результатом.

При использовании этой модели объектом обложения налогом является валовая прибыль организации, уменьшенная (увеличенная) в соответствии с нормами налогового законодательства. Сама валовая прибыль представляет собой сумму прибыли (убытка) от реализации продукции (работ, услуг), основных фондов и иного имущества предприятия и доходов от внереализационных операций, уменьшенных на сумму расходов по этим операциям. При этом начальной точкой формирования валовой прибыли является прибыль, исчисленная по правилам бухгалтерского учета.

Таким образом, так же как и при использовании первой модели налогообложения прибыли в нем выделяются реализационные и внереализационные показатели, а бухгалтерская прибыль является основой расчета. Однако приведение этой прибыли к валовой сопровождается двухступенчатым подходом, необходимость которого заключается в следующем.

Автором настоящего исследования на основе анализа базовых аспектов второй модели налогообложения прибыли были выделены факторы, которые оказывали первостепенное влияние на формирование базы обложения.

В первую очередь к числу таких факторов относилась возможность управления коммерческой организации оказывать влияние на величину налогооблагаемой прибыли в отчетном периоде. Такая законная возможность предоставлялась организации при выборе соответствующих элементов учетной политики в целях налогообложения. Организация самостоятельно выбирает момент, по которому товары, работы и услуги считаются проданными (либо по моменту их отгрузки и предъявлению покупателю (заказчику) расчетно-платежных документов, либо по моменту их оплаты). Как правило, сумма налогооблагаемой прибыли меньше при выборе организацией второго элемента учетной политики. При этом в случае использования в учетной практике организации второго элемента учетной политики в целях налогообложения возникала необходимость корректировать бухгалтерскую прибыль, поскольку в бухгалтерском учета она рассчитывалась исходя из того, что продукция считается проданной по моменту отгрузки. Исходя из того, что формирование налогооблагаемой прибыли осуществляется с помощью алгоритмизации данных, в практику налогообложения прибыли был введен оригинальный прием корректировки бухгалтерской прибыли. Его суть заключается в том, что в систему алгоритмов вводятся разницы, возникающие между данными бухгалтерского и налогового учета по выручке и себестоимости реализации.

Другим фактором, оказавшим влияние на формирование налогооблагаемой прибыли, стала борьба государства с недобросовестными налогоплательщиками, которые намеренно занижали стоимость своих продаж. Для этого налоговое законодательство предусмотрело возможность пересчета валовой прибыли в том случае, если предприятие осуществляло продажу товаров, работ и услуг по ценам не выше себестоимости. При этом для целей налогообложения принималась рыночная цена на аналогичные товары, работы и услуги, сложившиеся на момент продажи, но по ценам не ниже себестоимости.

Третьим фактором, наиболее характерным для рассматриваемой модели налогообложения прибыли, стало то обстоятельство, что государство считало необходимым нормировать в целях налогообложения прибыли расходы, связанные с оплатой рублевых и валютных кредитов, бюджетных ссуд, командировочные расходы сотрудников организаций, расходы на рекламу, а также ряд других. В то же время расходы, нормируемые в целях налогообложения прибыли, стали приниматься в бухгалтерском учете в фактически произведенном размере. Это привело к тому, что валовая прибыль в целях налогообложения стала резко отличаться от прибыли, исчисленной по правилам бухгалтерского учета. Приведение бухгалтерской прибыли к требованиям налогового законодательства, определяющего значение валовой прибыли, стало сопровождаться системой корректировок.