Бухгалтерский и налоговый учет прибыли

Как видно из данных приведенной таблицы 6.3, в исчислении налогооблагаемой прибыли не задействованы конечные показатели операций, не принимаемых при налогообложении. Кроме того, деятельность организаций сопровождается возникновением тех доходов и расходов организации, которые формируют бухгалтерскую прибыль (убыток) в одном отчетном периоде, а налоговую базу по налогу на прибыль – в другом или в других отчетных периодах. Поэтому механизм действия указанного Положения построен на выявлении разниц, возникающих в результате применения разных правил определения прибыли в бухгалтерском и налоговом учете. Таким образом, формирование информации о налогообложении прибыли в бухгалтерском учете осуществляется последовательно от данных налогового учета к данным бухгалтерского.

Выявленные путем сравнения данных о доходах и расходах в бухгалтерском и налоговом учете разницы позволяют скорректировать бухгалтерскую прибыль (убыток) до налогообложения в прибыль (убыток) налогового учета. Такие разницы в зависимости от характера их влияния на налогооблагаемую прибыль (убыток) слагаются из двух частей: постоянные и временные разницы.

Постоянные разницы – это доходы и расходы организации, которые не учитываются при налогообложении прибыли ни в текущем отчетном периоде, ни в следующих отчетных периодах. Однако в бухгалтерском учете они включаются в состав доходов и расходов организации в полном размере. Формирование постоянных разниц определяется двумя основными причинами.

Первая причина – это наличие в налоговом учете нормируемых расходов. Соответственно разница превышения бухгалтерских расходов над нормируемыми составит часть постоянных разниц.

Второй причиной является наличие некоторых доходов и расходов бухгалтерского учета, которые вообще не учитывается в налоговом учете. Эти доходы и расходы указаны соответственно в статьях 251 и 270 НК РФ и именуются как доходы и расходы, не учитываемые в целях налогообложения.

Проведенный анализ хозяйственных операций, показатели которых не принимаются при налогообложении прибыли, но учитываются в бухгалтерском учете финансовых результатов установил их довольно широкую номенклатуру. Это обстоятельство позволяет утверждать, что они будут присутствовать в учете подавляющего большинства организаций.

По-другому обстоит дело с временными разницами.

Временные разницы – это те доходы и расходы организации, которые формируют бухгалтерскую прибыль (убыток) в одном отчетном периоде, а налоговую базу по налогу на прибыль – в другом или в других отчетных периодах. Временные разницы в зависимости от своей экономической природы подразделяются на две составляющие: вычитаемые временные разницы и налогооблагаемые временные разницы.

К вычитаемым временным разницам относятся такие разницы, которые увеличивают налогооблагаемую прибыль будущих периодов. В свою очередь, к налогооблагаемым временным разницам относятся те, которые уменьшают налогооблагаемую прибыль будущих периодов.

Основной причиной возникновения временных разниц является применение разных методов признания доходов и расходов в бухгалтерском и налоговом учете, т. е. в налоговом учете применяется кассовый метод, а в бухгалтерском учете – исходя из допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности.

Следовательно, для организаций, применяющих в налоговом учете кассовый метод, количество разниц, подлежащих учету, будет значительно больше, чем для организаций, применяющих метод начисления.

Единственным случаем возникновения временных разниц, не зависящим от методов признания доходов и расходов, является использование разных способов начисления амортизации в бухгалтерском и налоговом учете. Если в бухгалтерском учете сумма начисленной амортизации больше, чем в налоговом учете, то возникают вычитаемые временные разницы. В другом случае возникают налогооблагаемые временные разницы.

Таким образом, первой учетной процедурой, связанной с применением рассматриваемого Положения, является определение сумм разниц и их идентификация в зависимости от характера влияния на налогооблагаемую прибыль (убыток). При этом идентификация разниц представляет собой довольно сложную процедуру, особенно на первых порах действия рассматриваемого Положения.

Следующей учетной процедурой, связанной с применением рассматриваемого нормативного акта, является трансформация выявленных разниц в условные значения бухгалтерского налога на прибыль, так как в бухгалтерском учете отражаются не суммы самих разниц, а суммы налога, начисленного на них. В соответствии с этим под трансформацией разниц в значения бухгалтерского налога на прибыль понимается произведение разниц, возникших в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную налоговым законодательством (см. схему 1).

Схема 1

Взаимосвязи бухгалтерского и налогового учета прибыли и трансформации разниц между ними в налог на прибыль