Бухгалтерский учет затрат на разведку и оценку полезных ископаемых

Работы по разведке и оценке, произведенные организацией до приобретения права на проведение данных работ на отдельном участке недр, как уже отмечалось в параграфе 1.1, обычно носят наиболее обобщенный характер, связать затраты на их проведение с конкретным месторождением представляется практически невозможным, в связи с чем стандарт FAS 19 предписывает признавать такие поисковые затраты в бухгалтерском учете в качестве поисковых расходов. Затраты на данные работы также не могут рассматриваться в качестве затрат, непосредственно произведенных с целью увеличения экономических выгод организации в будущем, поскольку их цель – не обнаружение перспективного месторождения минеральных ресурсов, а предоставление менеджменту организации информации для определения направлений работы по приращению контролируемых промышленных запасов полезных ресурсов.

Кроме того, до приобретения организацией права на проведение поисковых работ или, другими словами, до принятия решения о выполнении работ по разведке и оценке в рамках конкретного центра капитализации затрат, у организации в принципе отсутствует возможность контролировать выгоды, полученные от выполненных поисковых работ. Поэтому стандарт FAS 25 и правило SX 4-10 также предписывают признание таких поисковых затрат организациями, применяющими метод полных затрат, в качестве поисковых расходов.

В американской учетной традиции отсутствует возможность ведения учета внеоборотных активов по способу переоценки, поэтому все поисковые активы организации представляются в бухгалтерской отчетности по первоначальной стоимости за вычетом накопленной по ним амортизации и убытков от обесценения. При использовании любого из методов учета поисковых затрат амортизация поисковых активов производится пропорционально объему добычи запасов (кроме амортизации вспомогательного оборудования, которая начисляется в соответствии с подходом, установленным для амортизации аналогичных по характеру объектов основных средств). Следовательно, поисковые активы (кроме вспомогательного оборудования) начинают амортизироваться только в момент, когда организация приступает к промышленной эксплуатации месторождения.

Подход к оценке и учету убытков от обесценения поисковых активов в значительной степени дифференцируется в зависимости от применяемого организацией метода учета поисковых затрат и наличия информации о доказанных запасах на месторождении.

Правило SX 4-10 предусматривает обязательное проведение процедуры расчета верхнего предела капитализации поисковых затрат и сравнения полученной суммы с балансовой стоимостью поисковых активов по окончании каждого квартала. В случае превышения балансовой стоимости поисковых активов над верхним пределом капитализации сумма такого превышения признается убытком от обесценения.

При применении метода результативных затрат тестирование на обесценение производится организацией на уровне ЕГДП (единиц, генерирующих денежные потоки), определенных для поисковых активов. Тест производится на основе сравнения балансовой стоимости поисковых активов по месторождениям с доказанными запасами полезных ископаемых с дисконтированной оценкой чистых денежных потоков, ожидаемых к поступлению от реализации промышленных запасов, относящихся к данному участку недр.

Для месторождений с недоказанными запасами полезных ископаемых на ежегодной основе производится обесценение путем расчетного определения резервируемой суммы, исходя из среднестатистических данных о доле затрат на месторождения, промышленные запасы на которых обнаружены не были, к общим затратам на работы по разведке и оценке на месторождениях с недоказанными запасами полезных ископаемых.

Отличительной особенностью отражения обесценения по ОПБУ США является невозможность восстановления убытков от такого обесценения в будущем. Поэтому списанная в расходы при признании обесценения балансовая стоимость поисковых активов восстановлению не подлежит.

ОПБУ США предусматривают необходимость раскрытия в бухгалтерской отчетности предприятий нефтегазовой отрасли данных о контролируемых запасах полезных ископаемых. Порядок раскрытия информации о доказанных запасах организации регулируется стандартом FAS 69, который требует раскрытия финансовых данных о разработанных и неразработанных доказанных запасах полезных ископаемых, контролируемых организацией.

Денежная оценка доказанных запасов производится как дисконтированная по ставке 10 % чистая стоимость реализованной конечной продукции организации после переработки, рассчитанная на основе средней цены за 12 месяцев. При этом состав доказанных неосвоенных запасов ограничен теми запасами, которые организация планирует освоить в течение пяти последующих за отчетной датой лет (если только конкретные обстоятельства и специфика месторождения не оправдывают более продолжительный минимальный срок освоения). Рассчитанные таким образом данные подлежат раскрытию по географическим районам, на которые приходится не менее 15 % принимаемых в расчет доказанных запасов [41, с. 5].