Налоговые доходы и расходы предприятия : как минимизировать налоговые платежи

Исключением из данного правила являются расходы, понесенные плательщиком налога на прибыль в связи с исполнением им сделок, по условиям которых предусмотрено получение доходов в течение нескольких отчетных периодов; в отношении таких расходов абзацем 3 пункта 1 статьи 272 НК РФ установлен специальный порядок их признания.

Согласно данной норме «в случае, если условиями договора предусмотрено получение доходов в течение более чем одного отчетного периода и не предусмотрена поэтапная сдача товаров (работ, услуг), расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов».

Такой порядок признания расходов подлежит применению при одновременном наличии следующих условий:

– расходы произведены в рамках длительного договора, заключенного на срок более одного отчетного периода;

– по условиям данного договора налогоплательщиком, осуществляющим расход, будет получен доход, то есть существует прямая связь между произведенными и полученными в рамках данного договора расходами и доходами;

– условиями договора не предусмотрена поэтапная сдача товаров (работ, услуг).

Таким образом, в отношении расходов, отвечающих данным условиям, нормами НК РФ предусмотрен равномерный (пропорциональный) порядок признания расходов, основанный на принципе равномерности и пропорциональности признания расходов.

Из таких же подходов исходит и судебно-арбитражная практика. В постановлении от 10 января 2007 г. № КА-А40/12781-06 ФАС Московского округа указал, что налогоплательщик вправе установить самостоятельную методику признания расходов (с учетом базового принципа равномерности), то есть специальный порядок их учета для налоговых целей, при соблюдении следующих условий:

– договором предусмотрено, что доходы будут получаться в течение более чем одного отчетного периода;

– соглашением не предусмотрено поэтапной сдачи товаров (работ, услуг). Так как Обществом вышеназванные условия соблюдены, а именно, по каждому из вышеназванных договоров заявитель получал доходы в течение нескольких отчетных периодов и не осуществлял поэтапной сдачи работ, то Общество правомерно руководствовалось специальной нормой, установленной в абзаце 3 пункта 1 статьи 272 НК РФ.

В другом деле суд указал, что, поскольку условия договоров не содержат указания на поэтапную сдачу результатов выполненных работ и получение доходов в течение более чем одного отчетного (налогового) периода, арбитражным судом сделан правильный вывод о том, что получение дохода, связанного с указанными расходами, в другом налоговом периоде не свидетельствует о получении этого дохода в течение более одного отчетного (налогового) периода, в связи с чем применение налоговой инспекцией к спорным правоотношениям положений абзаца 3 пункта 1 статьи 272 НК РФ является необоснованным. При таких обстоятельствах суд пришел к правильному выводу о неправомерности доначисления обществу налога на прибыль, пеней и штрафа по данному эпизоду (постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 4 декабря 2008 г. № А33-1122/08-Ф02-6062/08).

Условие «доходности» договора, по нашему мнению, имеет решающее значение в вопросе о применении принципа равномерного и пропорционального признания расходов. Это означает, что данный принцип подлежит применению только к расходам, понесенным налогоплательщиком по сделкам, предусматривающим получение по ней доходов. В противном случае равномерный порядок признания расходов применению не подлежит; признание таких расходов осуществляется в общеустановленном порядке.

Аналогичного мнения придерживается и финансовое ведомство: «…договор на получение консультационных услуг, оказываемых сторонней организацией, связанных с методической и практической помощью в оформлении документации, необходимой для получения лицензии, не предусматривает получение доходов в течение более чем одного отчетного периода, поэтому доходы в полном объеме относятся к тому отчетному периоду, в котором они возникли исходя из условий сделки (письмо Минфина России от 14 июля 2004 г. № 0303-05/3/59).

Данное мнение поддерживает и судебно-арбитражная практика. В одном из дел суд указал не необоснованность довода налогового органа о необходимости равномерного распределения расходов, поскольку договором получение дохода в течение нескольких отчетных (налоговых) периодов не предусмотрено и не предполагалось.