Солидарная ответственность в налоговом праве

В западной экономической литературе такого поставщика называют «missing trader», что соответствует понятию «фирма-однодневка». В целях борьбы с таким явлением страны – члены ЕС используют разные меры. Директива Совета ЕС о совместной системе налога на добавленную стоимость от 26 ноября 2006 г. № 2006/112/EG в действующей редакции разрешает национальным законодательствам стран – членов ЕС возложить ответственность за уплату НДС на лица, не являющиеся налогоплательщиками-поставщиками. Основываясь на этой норме, некоторые страны – члены ЕС (Великобритания, Германия, Португалия) при определенных условиях возлагают на налогоплательщика ответственность за неуплату НДС его недобросовестными контрагентами (фирмами-однодневками).

Означает ли это, что в налоговом праве стран ЕС также действует принцип солидарной ответственности? Отнюдь нет. Объективному вменению налоговой ответственности и круговой налоговой поруке препятствуют нормы национальных законодательств стран ЕС и правоприменительная практика.

Так, соответствующая норма Закона об НДС Германии предусматривает, что налогоплательщик-покупатель несет ответственность за уплату НДС его поставщиком только в случае, если он при заключении договора знал или при должной осмотрительности (свойственной добросовестному предпринимателю) должен был знать о том, что его поставщик преднамеренно уклоняется от уплаты налога или умышленно вызывает свою неплатежеспособность.

Допустимость такой нормы и ее соответствие европейскому праву подтверждены решением Суда ЕС от 11 мая 2006 г. № С-384/04 в деле Federation of Technical industries.

Решением по делу Teleos от 27 сентября 2007 г. № С-409/04 Суд ЕС постановил: «Нельзя отказать добросовестному налогоплательщику в освобождении от НДС применительно к поставке из одной страны ЕС в другую, если предоставленные на первый взгляд обосновывающие право на освобождение вещественные доказательства впоследствии оказались ненадлежащими, но преднамеренная причастность налогоплательщика к схеме злоупотребления не доказана, налогоплательщик предпринял все приемлемые меры предосторожности, чтобы не стать участником такой схемы».

В решении по делу Netto Supermarkt от 21 февраля 2008 г. № С-271/06 можно прочесть: «Освобождению от НДС операций по вывозу товаров не противостоит тот факт, что документальное подтверждение вывоза сфальсифицировано контрагентом, но налогоплательщик при всей осмотрительности, свойственной добросовестному коммерсанту, обнаружить этого не смог»[19]

.

Бельгийский кодекс НДС (ст. 79 (2) (2) и ст. 51 bis (4)) предусматривает отказ в вычете входного НДС и солидарную ответственность налогоплательщика за неуплату НДС в бюджет его контрагентом, если он во время поставки знал или должен был знать, что НДС в последовательности действий не был или не будет уплачен в бюджет[20].

Примером проявления аналогичных правовых подходов служит решение Европейского Суда по правам человека по делу «Bulves AD против Болгарии»[21]

, в котором Суд провозгласил недопустимость возложения государством негативных последствий на налогоплательщика за противоправные действия его контрагента. При этом Суд учел реальность хозяйственной операции, а также факт того, что налогоплательщик не знал и не мог знать о налоговом мошенничестве своего контрагента и отсутствие правовой возможности для налогоплательщика возместить свой налоговый ущерб в порядке регресса за счет виновного лица.

Заслуживает внимания немецкий опыт борьбы со злоупотреблениями в сфере НДС. Параграф 25 d Закона ФРГ об НДС гласит, что налогоплательщик-покупатель несет ответственность за оплату НДС по поставщикам предыдущих контрагентов в случаях, когда выставившее счет-фактуру лицо преднамеренно уклонилось от оплаты налога или умышленно создало ситуацию своей неплатежеспособности, а налогоплательщик (покупатель) при заключении договора знал или при должной степени осмотрительности, свойственной добросовестному коммерсанту, мог знать об этом[22].

При этом налоговые органы ФРГ не отказывают «неосторожному» налогоплательщику в налоговых вычетах НДС, а возлагают на него обязанность уплатить НДС за своего недобросовестного контрагента[23]. Очевидно, что такой подход гораздо гуманнее, поскольку отказ в вычете всего входного НДС означает по сути, что налогоплательщику вменяется в обязанность уплатить в бюджет НДС за всех лиц, участвовавших когда-либо в производстве и реализации приобретенного им товара.

1.2. Судебная доктрина необоснованной налоговой выгоды