Услуги сотовой связи: бухгалтерский и налоговый учет

5. Специфика учета SIM-карт и карт экспресс-оплаты

Оказание населению и юридическим лицам услуг операторов сотовой связи – один из основных видов предпринимательской деятельности, осуществляемой салонами сотовой связи в Российской Федерации. Конкретное содержание этих услуг выражается прежде всего:

1) во взимании с абонентов наличных и безналичных платежей за пользование сотовой связью;

2) в реализации пластиковых карт экспресс-оплаты, с помощью которых клиент может самостоятельно в любое время пополнить состояние своего лицевого счета;

3) в предоставлении абоненту телефонного номера, носителем которого является SIM-карта, подключаемая при активации к сети определенного оператора.

Остановимся на последних двух пунктах и рассмотрим особенности бухгалтерского учета SIM-карт и карт экспресс-оплаты (КЭО), или, как их еще называют, карт предоплаты, ибо они представляют собой специфические формы оказания услуг операторов сотовой связи. Так, если денежные платежи, взимаемые с абонентов, практически немедленно попадают в качестве аванса на их лицевые счета, то карты экспресс-оплаты являются еще только средством будущего платежа, приобретаемым абонентом через салоны сотовой связи, поскольку в течение абсолютно неопределенного срока вплоть до момента своей активации выкупленные карты предоплаты по своей сути даже не являются авансом, пока денежные средства с этих карт не поступят на лицевой счет абонента.

Однако материальная природа пластиковой карты вносит некоторую неясность в вопрос о том, чем же считать карты экспресс-оплаты (КЭО) в целях бухгалтерского учета – товаром или услугой? Перед бухгалтером салона сотовой связи встает задача отыскать безошибочный ответ на данный вопрос. Это необходимо и в целях обеспечения методологически верной организации бухгалтерского учета, и для того, чтобы правильно сориентироваться в выборе налогового режима. В поисках ответа на этот вопрос обратимся к официальным документам. Согласно разъяснениям Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России, приведенным в Письме «О реализации карточек экспресс-оплаты телефонных услуг» № 03-06-05-04/22 от 16.09.2004 г., поименованные выше карты и SIM-карты являются по своей природе не товаром, а «лишь средством предварительной (авансовой) оплаты еще не оказанных услуг телефонной связи (в том числе услуг по предоставлению доступа к телефонной сети)». В соответствии же со ст. 38 Налогового кодекса РФ услугой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности. Результаты деятельности по оказанию услуг сотовой связи не имеют материального выражения и потребляются абонентом в процессе осуществления этой деятельности. А это означает, что реализацию телефонных карт нельзя непосредственно отождествлять с реализацией самих услуг сотовой связи, ибо услуга – это деятельность, а не предмет; и, выкупив КЭО, абонент до активации еще не становится потребителем этих услуг.

Следует отметить, что с подобными проблемами (какую деятельность в целях налогообложения следует относить к торговле, а какую – к сфере реализации услуг) сталкиваются бухгалтеры не только салонов сотовой связи, но и организаций, реализующих услуги по туризму, по предоставлению доступа в Интернет и т. п. Чем, например, считать туристическую путевку или интернет-карту? Как правильно отразить операции с ними в бухгалтерском учете? С точки зрения бухгалтерского учета и карты экспресс-оплаты, и интернет-карты, и туристические путевки являются оборотными активами, которые предназначены для дальнейшей перепродажи и которые можно пересчитать в количественном и суммовом выражении. Обращаясь к терминологии Положения по бухгалтерскому учету 5/01, подобные активы следует относить к материально-производственным запасам. Для целей настоящего ПБУ 5/01 в качестве материально-производственных запасов принимаются активы:

1) используемые в качестве сырья, материалов и тому подобного при производстве продукции, предназначенной для продажи (выполнения работ, оказания услуг);

2) предназначенные для продажи;

3) используемые для управленческих нужд организации.

Согласно ПБУ 5/01 частью материально-производственных запасов являются:

1) готовая продукция – конечный результат производственного цикла, активы, законченные обработкой (комплектацией), технические и качественные характеристики которых соответствуют условиям договора или требованиям иных документов в случаях, установленных законодательством;

2) товары, приобретенные или полученные от других юридических и физических лиц для дальнейшей продажи.